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Redactor/a: Ignacio Fernandez Borseze y Luciano Cativa
Sala: Abogados tributaristas. Expertos en Tax Planning y disertantes del Curso del Impacto en los Negocios de la reforma Tributaria
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TRIBUTACIÁ“N RENTA FINANCIERA DE SUJETOS DEL EXTERIOR: A RAÁZ DEL DECRETO 279/2018 Y LA RG 4227/2018
Mediando aspectos controvertidos, el Decreto 279/2018 y la RG AFIP 4227 reglamentan la aplicación, determinación e ingreso del impuesto a las ganancias, generalizado por la Ley 27.430, para rendimientos financieros y/o ganancias por enajenación de activos financieros y de capital obtenidos por beneficiarios del exterior.
Abstract
La Ley 27.430 generalizó la aplicación del impuesto a las ganancias sobre rentas financieras (rendimientos de tÁtulos, bonos, ON, plazos fijos y LEBACS) y ganancias de capital respecto de nuevos activos como LEBACS, monedas digitales, ADR, acciones y participaciones; tanto para personas humanas/sucesiones indivisas residentes en el paÁs como para beneficiarios del exterior.
El Decreto 279/2018 junto con la RG 4227/2018 reglamentan la aplicación, determinación e ingreso del impuesto para sujetos residentes en el exterior, con o sin representante legal en el paÁs.
No obstante ello, entendemos que resta reglamentar apropiadamente el ingreso del impuesto en las operaciones o rendimientos abonados entre 29/12/2017 y 26/04/2018 si el agente no lo retuvo al momento del pago. Este aspecto es crucial para poder determinar el alcance de la responsabilidad del agente retención por el impuesto no retenido cuando no existÁa un procedimiento para el ingreso a las arcas fiscales.
Asimismo, hemos identificado supuestos de excesos reglamentarios como la aparente creación de un supuesto de sustitución legal para el caso de representantes legales de sujetos del exterior y modificación del método de imputación de renta de percibido a devengado en los casos de operaciones sobre venta de acciones o activos argentinos entre no residentes.
En el primer caso, de crear un supuesto de sustitución legal, la AFIP podrÁa pretender que los representantes legales ingresen el impuesto con sus propios fondos y sin necesidad de acreditar su intervención en la operación. En el segundo caso, al modificar el criterio de imputación de percibido a devengado, implica que el impuesto debe abonar por el beneficiario del exterior aún cuando no cobro el respectivo precio de venta.
Por último, la RG 4227 contempla el mecanismo de ingreso para las operaciones de venta de acciones y participaciones sociales en general cuando son realizadas entre dos no residentes; incluyendo el vencimiento y la forma de pago del impuesto correspondiente a las operaciones realizadas desde la entrada en vigencia de la Ley 26.983 (23/09/2013). Se recuerda que la AFIP intentó fallidamente reglamentar este procedimiento mediante la RG 4094, resolución que primero fue suspendida y luego derogada.
TRIBUTACION RENTA FINANCIERA DE SUJETOS DEL EXTERIOR: A RAIZ DEL DECRETO 279/2018 Y LA RG 4227/2018
El 9 y 12 de abril de 2018, se publicaron en el BoletÁn Oficial, el Decreto 279/2018 y la Resolución AFIP 4227/2018, respectivamente, que reglamentan la aplicación del Impuesto a las Ganancias sobre renta obtenida por beneficiarios del exterior por la tenencia o enajenación de activos financieros o del capital en Argentina .
La aplicación del Impuesto a las Ganancias sobre las rentas de activos financieros habÁa quedado gravada en algunos casos bajo la Ley 26.983 , y se consolidó con Ley 27.430 incluyendo a los rendimientos por tenencia y enajenación de otros tipos de activos financieros del mercado de capitales (LEBACS, plazos fijos, determinados tÁtulos públicos, entre otros).
Los aspectos reglamentados por el Decreto 279 y la RG 4227 incluyen: (i) la presunción de renta neta en los casos de ganancias derivadas de la tenencia o enajenación de activos financieros (incluyendo la transmisión directa o indirecta de acciones o bienes en Argentina); (ii) normas sobre el responsable del ingreso del impuesto en cada categorÁa de renta; (iii) plazos y formas de ingreso del impuesto por el responsable designado (incluyendo el impuesto correspondiente a operaciones por la venta de acciones de sociedades en Argentina desde el 23/09/2013 hasta la actualidad).
No obstante que a continuación describimos cada uno de los aspectos antes mencionados, hemos advertido que la reglamentación tanto por el Decreto 279/2018 y la RG 4227 han dejado temas que requieren aclaraciones adicionales, y en otros casos, habrÁan incurrido en -voluntarios o involuntarios- excesos reglamentarios.
Dentro del primer grupo, podemos mencionar la fecha y forma de ingreso del impuesto correspondiente a la venta de acciones por sujetos beneficiarios del exterior entre el 29/12/2017 y 26/04/2018 en los casos que no se haya retenido el impuesto por parte adquiriente local. Por otro lado, el segundo grupo incluye excesos como la aparente creación de un supuesto de sustitución legal para el caso de representantes legales de sujetos del exterior; modificación del método de imputación de renta de percibido a devengado en los casos de operaciones sobre venta de acciones o activos argentinos entre no residentes.
1. ASPECTOS REGLAMENTADOS POR EL DECRETO 279/2018 Y RG 4227/2018 SOBRE RENTA DERIVADA DE TENENCIA DE ACTIVOS FINANCIEROS Y/O DE CAPITAL POR PARTE DE BENEFICIARIOS DEL EXTERIOR.
A continuación, se describen los aspectos reglamentados por el Decreto 279/2018 y la RG 4227/2018 en relación a la determinación e ingreso del impuesto correspondiente a beneficiarios del exterior proveniente de la tenencia de activos financieros y/o de capital .
Es importante aclarar que la imposición de la renta financiera (derivada de la tenencia de activos financieros o de capital) fue creada por la Ley 27.430 -vigente desde el 29/12/2017-. En todo caso, el Decreto 279/2018 y la RG 4227 realizaron un ordenamiento de las normas dispersas en la LIG a fin de facilitar el ingreso del impuesto, y regulando otros aspectos que, como se aclarará más adelante, pueden ser calificados como “excesos reglamentariosâ€.
a) INTERESES POR DEPÁ“SITOS EN PLAZOS FIJOS
El 43% de los intereses por plazos fijos abonados a sujetos del exterior constituye renta imponible, la que quedará sujeta a la retención del 5%, en caso que el plazo fijo sea nominado en pesos argentinos y sin cláusula de ajuste, o del 15%, si está nominado en USD y/o posee cláusula de ajuste.
En todos los casos, el impuesto debe ser retenido por la entidad bancaria que liquida y abona los intereses a los sujetos beneficiarios del exterior.
b) RENDIMIENTOS DE LEBACS
Los rendimientos por tenencia de las LEBACS están sujetas a una retención del 5% (moneda nacional y/o sin cláusula de ajuste) o 15% (moneda extranjera o con cláusula de ajuste); las que se aplicarán sobre las siguientes presunciones de rentas, según corresponda: (i) 43% del monto bruto del rendimiento en el caso que el tenedor del exterior sea una entidad bancaria o financiera radicada en una jurisdicción cooperante o con el que Argentina haya firmado un Convenio para el Intercambio de Información, y siempre que la entidad acreedoras este bajo la supervisión del respectivo banco central; (ii) 100% del monto bruto de los intereses en los demás casos.
En todos los casos, el impuesto debe ser retenido por la entidad bancaria o financiera que custodia las LEBACS.
c) RENDIMIENTOS OBLIGACIONES NEGOCIABLES, FCI -2DO PÁRRAFO LEY 24.083 -, TÁTULO DE DEUDA FIDEICOMISOS FINANCIEROS Y SIMILARES, BONOS.
Se aclara en primer término que los rendimientos provenientes de este tipo de activos pueden resultar exentos en el caso que coticen en bolsa o mercado autorizado por la CNV.
De no califican como exentos, están sujetos al momento del pago del rendimiento a la retención del 5% (moneda nacional y/o sin cláusula de ajuste) o 15% (moneda extranjera o con cláusula de ajuste) sobre las siguientes presunciones de rentas: (i) 43% del monto bruto del rendimiento en el caso que el tenedor del exterior sea una entidad bancaria o financiera radicada en una jurisdicción cooperante o con el que Argentina haya firmado un Convenio para el Intercambio de Información, y siempre que la entidad acreedoras este bajo la supervisión del respectivo banco central; (ii) 100% del monto bruto de los rendimientos cuando el deudor-tomador sea un sujeto empresa residente en Argentina y el tenedor de los tÁtulos no sea una entidad bancaria o financiera en los términos de (i).
En el caso de los Fondos Comunes de Inversión (FCI), el impuesto debe ser retenido por la sociedad depositaria o Agente de Colocación y Distribución Integral. En el resto de los activos, por parte del sujeto pagar de intereses o rendimientos.
d) RENDIMIENTOS FCI -PRIMER PÁRRAFO LEY 24.083 -
De no calificar como exento por no cotizar en oferta pública en mercados autorizados por la CNV, los rendimientos pagados a sujetos beneficiarios del exterior están sujetos a la retención del 5% (moneda nacional y/o sin cláusula de ajuste) 0 15% (moneda extranjera o con cláusula de ajuste). La presunción de renta sobre la que se aplica la retención es del 90% sobre monto bruto liquidado y abonado.
El impuesto debe ser retenido e ingresado por sociedad depositaria o Agente de Colocación y Distribución Integral.
e) NORMAS SOBRE EL INGRESO DEL IMPUESTO RETENIDO
Con efectos a partir del 26/04/2018 , las retenciones efectuadas por pagos a beneficiarios del exterior por cada perÁodo mensual deben reportarse mediante el sistema SIRE (“Sistema Integral de Retenciones Electrónicasâ€) en los términos y plazos de la RG 3726.
Si existieron pagos de estos rendimientos financieros desde la entrada en vigencia de la Ley 27.430 (29/12/2017) que creó este hecho imponible y el 25/04/2018, los agentes de retención, en la medida que hayan retenido el impuesto, deben ingresarlo hasta entre el 11/06/2018 a 13/06/2013 (según la terminación de CUIT).
La RG 4227 no contempló los casos en los que los agentes de retención no hayan retenido el impuesto y no cuenten con disponibilidad de fondos para ingresar dicho tributo en la actualidad. Esto podrÁa dar lugar a dos posibilidades:
(i) La AFIP haya resignado el cobro del impuesto correspondiente a rendimientos abonados desde el 29/12/2017 al 25/04/2018, y en los hechos no persiga su cobro;
(ii) Una vez transcurrido los vencimientos otorgados para los agentes que sÁ retuvieron el impuesto, reclamar aquellos agentes de retención que no actuaron como tales al ingreso del impuesto en su calidad de responsable solidario en los términos del art. 8 c) de la Ley 11.683 .
Entendemos que lo más probable es que la AFIP pretenda el cobro del impuesto que hubiera correspondido ingresar por los rendimientos financieros pagados entre el 29/12/2017 y 25/04/2018, y en cuyo las posibilidades del agente de retención para mitigar reclamos de intereses y multas por parte de la AFIP son: (i) ingresar el impuesto correspondiente con fondos propios antes del 11 a 13/06/2018 (según la terminación de CUIT) y luego efectuar un reclamo privado al beneficiario del exterior; (ii) solicitar que el beneficiario del exterior que efectúe el pago en forma directa mediante transferencia internacional, como en los casos de enajenación de acciones y otros activos
2. ASPECTOS REGLAMENTADOS POR EL DECRETO 279/2018 Y RG 4227/2018 SOBRE RENTA DERIVADA DE LA ENAJENACIÁ“N DE ACTIVOS FINANCIEROS Y/O DE CAPITAL POR PARTE DE BENEFICIARIOS DEL EXTERIOR.
En este capÁtulo, abordamos los aspectos reglamentados por el Decreto 279/2018 y la RG 4227/2018 en relación a la determinación e ingreso del impuesto correspondiente a beneficiarios del exterior proveniente de la enajenación de activos financieros y/o de capital .
Es importante aclarar que la imposición de la renta por enajenación de activos financieros o de capital, incluida la venta indirecta de activos en Argentina, fue en su mayorÁa creados por la Ley 27.430 -vigente desde el 29/12/2017-, salvo otros casos como por ejemplo la venta directa de acciones, tÁtulos y bonos no exentos, cuyo impuesto fue creado mediante la Ley 26.893 -BO 23/09/2013-.
a) ENAJENACIÁ“N DE LEBAC, ON, FCI, MONEDAS DIGITALES, BONOS O TÁTULOS
De no calificar como exento por no cotizar en oferta pública en mercados autorizados por la CNV, las rentas derivadas de la enajenación de LEBAC, ON, FCI, monedas digitales, bonos o tÁtulos están sujetos a la alÁcuota del 5% (moneda nacional y/o sin cláusula de ajuste) o 15% (moneda extranjera o con cláusula de ajuste). La presunción de renta sobre la que se aplica la retención es del 90% o si fuera posible, la ganancia neta de la operación.
El ingreso del impuesto debe ser realizado por: (i) la sociedad de custodia en el caso de LEBAC y otros valores con oferta pública no exentos (ON, bonos, tÁtulos valores), (ii) la sociedad depositaria o Agente de Colocación y Distribución Integral en caso de FCI; (iii) en los restantes casos (activos que no coticen y monedas digitales), el sujeto adquiriente residente en el paÁs.
En el supuesto que la enajenación sea efectuada a otro sujeto no residente en el paÁs, y no intervengan sociedades/entidades de custodia, el impuesto debe ser ingresado por el beneficiario del exterior a través de su representante legal, si lo tuviera, o en su defecto, a través de una transferencia bancaria internacional.
b) VENTA DE ACCIONES QUE COTIZAN EN BOLSA NO EXENTAS O QUE NO COTIZAN -ACCIONES EN SOCIEDADES PRIVADAS-, PARTICIPACIONES SOCIALES EN GENERAL, PARTICIPACIÁ“N DE FIDEICOMISOS EN GENERAL. VENTA INDIRECTA DE ACTIVOS EN ARGENTINA.
Estas rentas obtenidas por beneficiarios del exterior están sujetas a la alÁcuota del 15% que puede aplicarse sobre una presunción de renta del 90% del precio de venta (alÁcuota efectiva del 13,5%) o bien, sobre la ganancia neta de la operación. Es importante remarcar que este impuesto no fue creado por la Ley 27.430, sino que tuvo origen el 23/09/2013 con motivo de la Ley 26.983.
El impuesto debe ser ingresado por el sujeto adquiriente en el paÁs vÁa retención en la fuente. En el supuesto que la enajenación sea efectuada a otro sujeto no residente en el paÁs, el impuesto debe ser ingresado por el beneficiario del exterior a través de su representante legal, si lo tuviera, o en su defecto, a través de una transferencia bancaria internacional.
Lo novedoso de la reglamentación en este supuesto se vincula al ingreso del impuesto en relación a operaciones efectuadas desde el 23/09/2013 hasta la actualidad.
c) NORMAS SOBRE LA FORMA Y PLAZOS PARA EL INGRESO DEL IMPUESTO
Para el caso de operaciones alcanzadas y realizadas con posterioridad al 26/04/2018, el ingreso del impuesto por la venta de activos financieros o de capital (incluyendo la venta directa e indirecta de acciones/participaciones sociales en sociedades argentinas) debe ser ingresado mediante el sistema SIRE. El plazo para el ingreso del impuesto vence generalmente entre el 11 a 13 dÁa hábil del mes siguiente al que se realizó el pago de la operación según que el CUIT del agente.
En el caso que la operación se realice entre sujetos no residentes, y el vendedor no posea representante legal en el paÁs, el mismo vendedor del exterior debe ingresar el impuesto mediante una transferencia bancaria en dólares estadounidenses o Euros dentro de los 10 dÁas hábiles siguientes a la fecha de operación a una cuenta bancaria habilitada por la AFIP en el micrositio denominado “Pago por Transferencia Bancaria Internacionalâ€. Los gastos de transferencia corren por cuenta del beneficiario del exterior, y se deben sumar los intereses resarcitorios correspondientes en caso de pago fuera de término .
d) INGRESO DEL IMPUESTO POR VENTAS DE ACCIONES/PARTICIPACIONES SOCIALES EFECTUADAS DESDE EL 23/09/2013 HASTA EL 25/04/2018
Como habÁamos adelantado, el impuesto a las ganancias sobre la venta de acciones efectuadas por beneficiarios del exterior fue implementado por la Ley 26.893, alcanzando a todas las operaciones efectuadas luego del 23/09/2013. En estos casos, se conocÁa que el impuesto debÁa ser ingresado por el adquiriente (sea este residente o no residente) hasta el 29/12/2017, y luego, por el adquiriente si el comprador era residente o por el vendedor si el comprador era no residente. En todo caso, la AFIP nunca reglamentó la forma de ingreso del impuesto .
Respecto de las operaciones gravadas realizadas luego del 26/04/2018, el procedimiento de ingreso del impuesto ya ha sido descripto en el punto c) anterior.
Ahora bien, la RG 4227 también regula la forma de ingreso del impuesto que hubiera correspondido por operaciones realizadas entre el 23/09/2013 (entrada en vigencia de la Ley 26.893) y el 29/12/2017 (entrada en vigencia de la Ley 27.430) y, por otro lado, el impuesto correspondiente para operaciones realizadas entre el 30/12/2017 y el 25/04/2018.
(i) Operaciones realizadas entre 23/09/2013 hasta 29/12/2017: Si el adquiriente es un sujeto residente fiscal en Argentina, el impuesto debe ser ingresados a través del SIRE hasta el 11 a 13/06/2018 según el CUIT del agente. Si el adquiriente es un sujeto residente en el exterior, el impuesto debe ser abonado por este mediante una transferencia internacional hasta el 11/06/2018.
(ii) Operaciones realizadas entre el 30/12/2017 hasta el 25/04/2018: a) si el adquiriente es un sujeto residente en el paÁs: el impuesto lo ingresa el mismo adquiriente hasta 11/6/2018, 12/6/2018 o 13/6/2018 según la terminación de su CUIT siempre que el impuesto haya sido retenido del pago del precio; b) si el adquiriente es un sujeto no residente y el vendedor tiene representante legal en Argentina: lo ingresa el representante legal hasta el 11/06/2018 a 13/06/2018 según la terminación de su CUIT; c) si el adquiriente es un sujeto no residente y el vendedor no tiene representante legal en Argentina: lo ingresa el vendedor del exterior vÁa transferencia bancaria internacional hasta el 11/06/2018.
En los casos a) y b), la RG 4227 no contempla el caso en que el adquiriente no hubiera retenido el impuesto o si el representante no tiene disponibilidad de fondos para cancelarlo; lo cual deberá ser reglamentado para garantizar una adecuada recaudación del impuesto.
3. ALCANCE DE LA RESPONSABILIDAD DEL REPRESENTANTE LEGAL DEL VENDEDOR CUANDO SE VENDEN ACCIONES A SUJETOS NO RESIDENTES. EXCESO REGLAMENTARIO DE RG 4227.
De acuerdo con el último párrafo del art. 90.4 de la LIG, el impuesto a las ganancias correspondiente a la venta directa/indirecta de acciones o participaciones sociales efectuadas entre no residentes debe ser ingresado por el beneficiario del exterior a través de su representante legal en Argentina si lo tuviera, o sino en forma directa vÁa transferencia bancaria internacional.
No existe norma fiscal alguna que determine o delimite quienes califican como “representantes legales†en el paÁs de sujetos del exterior, lo que obliga a remitir al derecho privado. En materia personas ideales del exterior, el representante legal por excelencia es aquel registrado en los términos del art. 123 de la Ley 19.550. En el caso de personas fÁsicas, los casos de representación legal comprenden tutores, curadores, padres, etc.
Respecto del alcance de la responsabilidad del representante legal, tanto el art. 90.4 de la LIG y el art. 3 Decreto 279/2018 parecieran ser claros respecto a que éste es un mero pagador del impuesto a las ganancias por la venta de acciones o similares.
Ahora bien, el art. 6 inciso d) de la RG 4227 pareciera crear un supuesto de sustitución legal al disponer que “cuando el adquiriente de los referidos bienes sea un sujeto residente en el exterior, el ingreso del impuesto estará a cargo del representante legal domiciliado en el paÁs del beneficiario del exteriorâ€. La sustitución legal implica que el contribuyente serÁa el representante legal debiendo responder incluso con su patrimonio propio. De ser asÁ, la RG estarÁa incurriendo en una violación del principio de legalidad al modificar el alcance de la responsabilidad del representante legal fijado por la LIG.
En todo caso, en nuestra opinión, la responsabilidad del representante legal no serÁa otra que la de un mero pagador por cuanto:
(i) el artÁculo 90.4 de la LIG no lo nombra responsable del ingreso del impuesto, sino que establece que el beneficiario del exterior puede ingresar el impuesto a través de su representante legal; como si se tratará de una alternativa para facilitar el pago;
(ii) cuando el Decreto 279 establece que, ante la ausencia de un representante legal domiciliado en Argentina, el impuesto deber ser ingresado por el propio beneficiario, nos da una pauta que el real responsable es este último;
(iii) los representantes legales en el paÁs -incluyendo principalmente aquellos del art. 123 de la Ley 19.550- en muchas ocasiones ni intervienen en la operación, no son notificados de las mismas, y ni tienen contacto con los fondos para poder ingresar los impuestos respectivos en Argentina;
(iv) los representantes legales domiciliados en el paÁs pueden tampoco tener capacidad contributiva o patrimonial acorde para poder hacer frente al pago de impuesto.
4. OTROS ASPECTOS REGLAMENTADOS POR EL DECRETO 279 Y LA RG 4227
a) BENEFICIARIOS DEL EXTERIOR RADICADOS EN JURISDICCIONES NO COOPERANTES O FONDOS INVERTIDOS PROVENIENTES DE JURISDICCIONES NO COOPERANTES
Por disposición de la LIG, tanto la exención del art. 20 inciso w) como las alÁcuotas del 5% o 15% sobre ganancias derivadas de la tenencia/enajenación de activos financieros o de capital son aplicables en la medida que los beneficiarios del exterior no estén radicados en jurisdicciones no cooperantes o los fondos invertidos no provengan de dichas jurisdicciones. De lo contrario, el art. 4 del Decreto 279, establece que la exención del 20.w) no resulta aplicable, y las alÁcuotas aplicables incrementan al 35%.
En este punto, advertimos que el decreto ha incurrido en un exceso reglamentario por cuanto dispuso el incremento de la alÁcuota para una determinada categorÁa de renta, cuando la definición de la alÁcuota debe provenir del texto de la ley. En estas condiciones, entendemos que el incremento de la alÁcuota vÁa decreto es inconstitucional por violar el principio de legalidad en materia tributaria.
Por último, el artÁculo 4 del Decreto 279 dispone que el término jurisdicción cooperante incluye a aquellas listadas oficialmente por la AFIP -en su sitio web- bajo el Decreto 589/2013 hasta que se reglamente el nuevo art. 15.2 de la LIG (sobre la nueva definición de jurisdicciones cooperantes).
b) PORCENTAJE DE ACTIVOS DE FONDOS COMUNES DE INVERSIÁ“N PARA DELIMITAR SU TRATAMIENTO IMPOSITIVO
Luego de la reforma, por imperio del art. 20 inciso w), las rentas por tenencia o enajenación de cuotapartes de FCI están exentas en la medida que la clase de activos del fondo ascienda al porcentaje que determine la reglamentación.
En este sentido, el artÁculo 5 del Decreto 279 dispone que un fondo esta compuesto por un activo principal cuando una misma clase de activos represente el 75% del total de inversiones del fondo, o en su defecto, el 90% de estas inversiones esté representado por (i) acciones y/o valores representativos o certificados de participación en acciones y demás valores ofertados en oferta pública que cotizan en bolsas o mercados autorizados por la CNV, (ii) tÁtulos públicos emitidos por el Estado Nacional, Provinciales, Municipales, CABA; (iii) obligaciones negociables colocadas en oferta pública y tÁtulos de deuda de fidecomisos financieros colocados en oferta pública.
No se tiene por cumplidos los porcentajes antes mencionados si se produce una modificación en la composición de los activos que los disminuyera por debajo durante un perÁodo continúo o discontinuo 30 dÁas en un aÁ±o calendario. En este caso, los rendimientos o rentas por enajenación estarán gravadas al 5% o 15% según que las cuotapartes de los fondos sean emitidas en (i) ARS y sin cláusula de ajuste o (ii) en USD o con cláusula de ajuste, respectivamente.
c) DIFERENCIA EN EL ELEMENTO TEMPORAL DEL TRIBUTO SOBRE VENTA DE ACCIONES DEPENDIENDO SI EL ADQUIRIENTE ES UN SUJETO RESIDENTE O DEL EXTERIOR:
Como regla general del art. 91 y 18 inciso b) de la LIG, las rentas de fuente argentina obtenidas por beneficiarios del exterior están sujetas a imposición cuando son pagadas o cuando se configure algún elemento que implique percepción o puesta a disposición.
En esta lÁnea, cuando la ganancia proviene de la venta de directa o indirecta de acciones o participaciones sociales por parte de un beneficiario del exterior a un adquiriente argentino, la RG 4227 dispone que el impuesto debe ser retenido al momento del pago.
Sin embargo, si la venta directa o indirecta de acciones o participaciones sociales se efectúa a otro sujeto no residente, el art. 9 inciso b) de la RG 4227 dispone que el impuesto debe ser ingresado dentro de los 10 dÁas de la operación sin mencionar el pago del precio. De esta forma pareciera que la RG 4227 modifica el elemento temporal del tributo desde un percibido a un devengado.
En nuestra opinión, lo anterior implica cuanto menos la afectación de dos principios constitucionales. Primero, el de legalidad, por la ley dispone el criterio de percibido para las rentas de fuente argentina obtenidas por sujetos del exterior. Segundo, el de igualdad, porque modifica el criterio de imputación dependiendo si el adquirente es residente argentino (percibido) o no residente (devengado).
5. COMENTARIOS FINALES
Como coronario de lo anterior, entendemos que la reglamentación de la mano del Decreto 279 y RG 4227 ha aportado aspectos positivos y que necesitaban ser regulados como ser la forma de ingreso del impuesto a las ganancias por la venta directa o indirecta de acciones entre dos sujetos no residentes, y ordenamiento de la tasa, base imponible y encargado de ingreso del impuesto por la tenencia o enajenación de activos financieros o de capital.
No obstante ello, advertimos que existen aspectos controvertidos o ausentes que requieren aclaraciones adicionales como ser el alcance de la responsabilidad de representantes legales de beneficiarios del exterior, incremento de alÁcuotas por decreto para operaciones de beneficiarios residentes en jurisdicciones no cooperantes o el cambio de imputación temporal en el caso de venta directa o indirecta de acciones según la residencia del comprador.
Desde ya, la Ley 27.430 introdujo cambios significativos en el sistema tributario argentino que requerirán de varias reglamentaciones y/o aclaraciones posteriores que solo la práctica y la aplicación pueden aportar.